单耗管理是加工贸易合规管理的重要内容，关系到加工贸易手册核销、内销补税、缉私监管等重要事项。诸多公司实践表明，单耗管理的风险主要集中于单耗版本和库存管理、料件清单运用、工艺损耗认定和残次品认定等环节。

　　案情要览

　　上海外高桥保税区的某外商投资企业主要进口处理器、液晶屏、锂电池、硬盘、内存条、集成电路等零部件，然后加工生产成笔记本电脑后复出口。2014年年底，海关稽查部门在对该公司加工贸易单耗情况进行核查过程中，发现如下问题：

　　第一，经过核查手册和实地查验库存，发现公司内存条盘盈1000条；

　　第二，经实际审核该公司的料件单耗情况，发现该公司“集成电路”料件实际单耗是36个，而公司申报数为40个，造成实际单耗与申报单耗存在差异；

　　第三，在2013年1～12月间，该公司售后服务部门通过维修服务销售而领用1263个CPU，后被纳入加工贸易“净耗”予以保税核销。海关认为，维修服务所领用的料件不能进行保税核销，而应将其纳入内销补税；

　　第四，公司仅将最后检测时发现的有质量问题的成品列入“残次品”管理，而在加工过程中，由人为原因导致的料件损坏(如液晶显示屏上的黑点、裂纹等)则被列入工艺损耗管理。海关认为后者不能被纳入工艺损耗管理。

　　案例分析

　　关于内存条库存盘亏的问题。经调查发现，该公司组装的笔记本电脑使用内存条分1根和2根两种情况，该公司有两个对应的单耗版本：A版本内存条为1根，B版本内存条为2根。2014年6月份，该公司出口电脑1000台，实际为A版本，却误以B版本申报出口，导致内存条低耗高报和库存盘盈，而企业也未及时盘点库存。对于盘盈的1000条内存条，经海关主管部门批准后企业可有三种选择：一是以“后续补税(9700)”监管方式办理料件补税手续后用于内销；二是以“其他(9900)”监管方式办理退运；三是在核销手册时申请结转到下本手册继续监管。

　　如果企业事先通过盘点库存方式发现库存盘盈问题，应立即查清原因并向海关进行说明，切不可为保证库存平衡，擅自隐瞒不报和擅自处理，如将盘盈库存内存条内销或以一般贸易形式出口。因为此行为涉嫌走私，虽然此行为通常在海关不联网监管和未进行账务稽查的情况下较难发现，但一旦企业被海关稽查，通过调取近三年保税仓与非保税仓之间的转料情况则很容易被发现，因此切不可存侥幸心理。

　　关于集成电路单耗差异问题。经仔细核对和查证后发现，虽然公司关务和海关稽查部门都是依据料件清单（BilofMaterial—BOM）来确定单耗的，但公司关务是依据工程BOM表数据向海关申报单耗，而海关则是依据制造BOM表数据来审核实际单耗。

　　工程BOM表是产品工程设计中使用的数据结构，通常能精确地描述产品的设计指标和零件与零件之间的设计关系，对应文件形式主要有产品明细表、图样目录、材料定额明细表、产品各种分类明细表等。制造BOM表则是在工程BOM表基础上，由生产部门根据制造装配要求完善的BOM表，对应文件形式包括关键工序汇总表、重要件关键件明细表、自制件明细表、通用件明细表等。

　　通常，制造BOM表是反映生产工单的实际情况，是最准确的料件清单。因此，加工企业应根据制造BOM表来申报料件单耗。

　　对于集成电路单耗申报不实问题，可根据海关总署令第219号《中华人民共和国海关加工贸易货物监管办法》第十二条，经营企业办理加工贸易货物的手册设立，应向海关如实申报贸易方式、单耗、进出口口岸以及进口料件和出口成品的商品名称、商品编号、规格型号、价格和原产地等情况和海关总署令第155号《中华人民共和国海关加工贸易单耗管理办法》第十四条，加工贸易企业应在成品出口、深加工结转或内销前如实向海关申报单耗等规定，移交给海关缉私部门作进一步调查和处理。

　　关于售后维修销售领用料件问题。该问题的关键是对“净耗”的理解。海关总署令第155号《中华人民共和国海关加工贸易单耗管理办法》第二十八条规定：净耗是指在加工后，料件通过物理变化或化学反应存在或转化到单位成品中的量。维修服务只是对维修品的损害部件进行替换，所领用料件并没有物化到原加工成品中，故不能将其纳入净耗。

　　既然该领用料件不能列入净耗，那可否将其列入“工艺损耗”呢？海关总署令第155号第二十八条规定：工艺损耗是指因加工工艺原因，料件在正常加工过程中除净耗外所必需耗用、但不能存在或者转化到成品中的量。由于维修并不是发生在正常加工过程中，所以也不能列入工艺损耗。因此，维修所领用的耗用料件不能予以保税核销，需及时向海关进行申报，接受海关监管和补征税款。

　　如果企业维修领用料件想享受保税优惠以降低税负，可根据《中华人民共和国海关进出口货物征税管理办法》第四十七条“进境修理货物需进口原材料、零部件的，纳税义务人在办理原材料、零部件进口申报手续时，应向海关提交进境修理货物的维修合同(或含有保修条款的原出口合同)、进境修理货物的进口报关单(与进境修理货物同时申报进口的除外)，并且向海关提供进口税款担保或由海关按照保税货物实施管理”的规定办理，但须注意“进口原材料、零部件只限用于进境修理货物的修理，修理剩余的原材料、零部件应随进境修理货物一同复运出境”，而不能挪作他用，否则涉嫌走私。

　　关于人为原因导致损坏的料件问题。海关总署令第155号第十六条第(一)款规定：因突发停电、停水、停气或其他人为原因造成保税料件、半成品、成品的损耗不属于工艺损耗范围。因此，该案中在加工过程中因人为原因导致的料件损坏不能列入损耗范围进行保税核销。

　　海关总署令第111号《中华人民共和国海关关于加工贸易边角料、剩余料件、残次品、副产品和受灾保税货物的管理办法》第二条规定：残次品是指加工贸易企业从事加工复出口业务，在生产过程中产生的有严重缺陷或达不到出口合同标准，无法复出口的制品(包括完成品和未完成品)。本案中由人为原因导致损坏的料件确实存在严重缺陷而不能复出口，因而可根据该条规定将其列入残次品管理。

　　根据海关总署令第111号第三条规定：残次品属于海关监管货物，未经海关许可，任何企业、单位和个人不得擅自销售或移作他用。目前海关规定的残次品处理方式有四种：内销、退运出境、放弃、销毁。如果企业选择将残次品内销，则须按其对应进口的原材料进行补税。

　　因此，对于该企业在加工过程中所发现的残次品，海关须根据企业确定的处理方式，根据海关总署令第111号的相关规定采取不同的处理方式。

　　综上所述，加工贸易企业应注重加强单耗管理，降低风险。如果在加工贸易生产活动中发现涉嫌违法的行为，应立即主动向海关进行说明，切不可为平衡料件数据而擅自瞒报或处理，此举极有可能给企业埋下更大的风险，造成不必要的损失。

　　（作者单位：上海海关学院）