2014年是全面深化改革的元年，我国改革进入一个新的历史时期。十八届三中全会提出了“完善和发展中国特色社会主义制度，推进国家治理体系和治理能力现代化”的总目标。在这次具有重大历史意义的会上，也前所未有地将财政定位为“国家治理的基础和重要支柱”，提出新时期财政改革的目标是建立现代财政制度，即建立健全有利于优化资源配置、维护市场统一、促进社会公平、实现国家长治久安的科学的可持续的财政制度。

　　全面深化改革是在过去经济改革基础上，拓展为包括经济、政治、社会、文化、生态文明建设等方面体制机制的整体性、系统性改革，与此一体的税制改革自然也是过去税制改革的延展和深化。但在新的历史起点上，税制改革的逻辑已经不再仅仅局限于经济层面——围绕经济的市场化而展开。新的改革总目标对税制改革提出了新形势下的新要求。新时期的税制改革是顺应国家治理现代化这个主线，建立有利于科学发展、社会公平、市场统一的现代税收制度体系，充分发挥税收筹集财政收入、调节分配、促进结构优化的职能作用。

　　1994年以来税制改革的逻辑主线：推进经济市场化改革

　　把过去20年的税制改革放到我国改革开放36年或延伸到“两个一百年”这个时间轴来观察，1994年启动的税制改革无疑具有里程碑意义。这个期间的税制改革优化了税收的功能，不只是适应了市场化改革的要求，也为国家的长治久安提供了坚实的财力支撑，为改革、发展和稳定三者的耦合平衡提供了基础性的制度保障，也为现代税收制度的构建提供了历史性前提。回顾过去税制改革20年的历程，不是为了缅怀和纪念，而是让历史的光芒照亮税制改革前行之路，让过去改革的经验成为未来改革的奠基之石。

　　经过14年的改革探索，至1992年，我国终于找到了经济改革的方向和目标：建立社会主义市场经济体制。这是一个石破天惊的举动，一举突破了国内外理论的禁区——市场经济与社会主义无法相容；也开启了世界史上前所未有的伟大探索——社会主义市场经济实践。在这一凸显中国创新的市场化导向的经济体制改革背景下，税制改革也相应启动。国务院发文提出，1994年1月1日起实施新的工商税制，我国税制改革的历史新篇由此开始。

　　从1994年起步的20年税制改革，是新中国成立以来涉及范围最广泛的一次深刻变革。贯穿于20年税制改革的逻辑主线，是推动经济的市场化改革，构建与社会主市场经济体制相适应的税制，为资源配置的整体转换——从政府计划方式走向市场自主方式奠定税制基础。经济的市场化改革，本质是资源配置方式的变革，以市场的自组织方式作为全社会资源配置的主导方式。这需要重构整个经济体制，以为此而创造条件。经济活动从决策集中、风险汇聚走向决策分散、风险分担，需要一整套新的制度规则，既包括规范微观主体行为的制度，也要有维护宏观经济稳定运行的制度。其中税收制度既有影响和规制微观主体行为的作用，又有维护和稳定宏观经济运行的功能，对要素流动、重组和配置，对储蓄、投资和消费都会产生直接或间接影响。税收制度是市场运行的基础性制度，对公平竞争、市场预期、企业负担、创业创新至关重要，重构税收制度成为经济市场化改革的关键。

　　自1994年来，按照“统一税法、公平税负、简化税制、合理分权”的改革指导思想，构建了流转税和所得税双主体的复合税制，全面完善流转税制度，实行增值税、营业税并行，内外统一的流转税制度，以及内资企业所得税和个人所得税。同时，分设国税和地税机构，明确划分各自税收管理权限，建立了国家与地方两级征管制度，税收征管更加着重税法遵从度的提升。

　　2003年之后，按照十六届三中全会确定的“简税制、宽税基、低税率、严征管”的原则，沿着经济市场化这条改革主线不断深化税制改革。例如，增值税转型改革、内外资企业所得税法的合并、农业税的取消、成品油价税费改革、资源税改革以及营业税改征增值税试点改革等，这些改革都拓展了经济市场化的广度与深度。

　　整体来看，过去20年税制改革都是在市场化改革引导之下进行的，围绕的逻辑主线始终是构建适应社会主义市场经济的税制，为经济建设这个中心服务。应当说，过去20年的税制改革是经济体制改革历史进程中具有先导性、基础性和保障性的制度改革，是在当时条件下的税制创新，有力地支撑了社会主义市场经济的快速发展。同时也为分税制财政体制奠定了税制基础，调动了中央和地方两个积极性，实现了国家综合实力的不断壮大。

　　新时期税制改革的逻辑主线：国家治理的现代化

　　1994年的税制改革搭建起了我国现行税制的基本框架，经过之后陆陆续续的修订补充，形成了构建现代税制的历史基础。今年是我国全面深化改革的头一年，整个改革站在了一个新的历史起点，财税改革也不例外。税制改革的这个历史起点，是基于过去20年的改革积淀而成的。构建现代税收制度，是税制改革汇入全面深化改革大潮之后的首次目标定位，是我们在改革大潮中隐约看到的远处新税制的桅杆。与整个改革一样，税制改革也进入了“深水区”，有更多的不确定性和风险在等着我们。这需要有对税收的新认识，改革的新理念，找准新时期改革的逻辑主线，以保证税制改革不发生方向性偏差。

　　重新认识税收的属性。

　　我曾在这个专栏的一篇文章中说过：税收是人类社会的天然构件，看似是人为的产物，实质上是自然形成，与人类语言的产生、存在与发展类似。个体和群体是人类生存的两种方式，且二者不可分离，而群体的存在和发展，即社会的进步与文明离不开税收。也正是税收，改变了人类个体的脆弱性，增强了人类进化中的“确定性”，降低了自然选择过程中的风险，从而使人类快速地脱离了动物界而成为地球上的强者。作为一种自然法则，从个体来看，缴税是一种先天的义务，即使是政府不存在的地方，也无法避免。税收融合了个体与群体，这使税收具有了多层属性，即经济属性、社会属性和政治属性。

　　过去20年税制改革主要是从税收的经济属性出发的，而税收的社会属性和政治属性并未凸显。国家治理是包括经济、政治、文化、社会、生态等多元的综合系统，作为国家治理基础并渗透于政治、经济、社会方方面面的税收，其多维属性在国家治理框架中同等重要，不可偏废。应超越经济学思维，把税收置于国家治理的新思维、新理念之中。

　　民众对税收的态度，在相当大的程度上反映出民众对政府、对国家的态度。因此，税制改革过程中，既要体现税改的民主性，以保证民众对政府、税收的期望得以表达，但更应强调纳税义务的先天性，妥善处理好二者的平衡，避免税改的政治风险。

　　现代税收制度建立的总依据是国家治理现代化。

　　税改的目标是建立与国家治理相适应的现代税收制度，不言而喻，建立现代税收制度的逻辑主线是国家治理的现代化。国家治理现代化包括两个方面：治理体系现代化和治理能力现代化，即制度现代化和制度实施能力现代化。这其中包含了人民主权、法治、效率与公平等基本要素。税收用之于民，也取之于民，对于落实人民主权原则至关重要。税收法治是国家法治的基本体现，税收的规范化和法治化是国家治理法治化的基础。税收涉及政府与市场、社会各个层面的利益关系，促进效率与公平的融合是税收的本分，也是国家治理现代化的基本要求。既然财政是国家治理的基础，税收制度的构建就要内嵌于国家治理体系和治理能力之中，作为治理基础而夯实。

　　国家治理现代化对现代税收制度构建至少有以下要求：一是适应性与稳定性。税收制度既要随着经济社会发展的要求而做出适应性的调整和完善，也要保持基本稳定，这是保持经济社会主体预期稳定的基本条件。税收制度由于其基础性、支撑性以及影响面广决定的特点，不可使税收过度工具化，总处于“相机抉择”之中。二是税收法定。这包括制度法定和行为法定，强化制度刚性，减少执行弹性，提高税法遵从的自觉性，维护市场统一和社会公平；三是利益协调。平衡好纳税主体间、政府间利益关系，求得改革的最大共识。同时，也要求税改要协调好与其他各项改革关系。

　　统筹税收收入制度与税收征管制度的改革。

　　完整的税收制度包括两个方面：税收收入制度和税收征管制度，二者是相互依存、相互制约的一个有机整体。税收收入制度的复杂程度决定了税收征管的难度，而税收征管能力反过来限定了税种及其模式的选择。税收征管能力对税收收入制度设计的制约在发展中国家尤其明显，实际上可以说，税收征管等于就是税收政策，我国的实践也证明了这一点。但在流行的税收思维中，一想到税制，往往只注意到税收收入制度，而忽略了税收征管制度，因而导致税制整体功能的下降。在新时期的税制改革中，应统筹谋划税收收入制度和税收征管制度的相互适应、相互协调，避免“单边改革”而降低税制改革的整体有效性。

　　准确定位税收功能，避免重蹈“税收万能论”的覆辙。

　　税收的基本功能是筹集财政收入，其他调节功能是由此衍生出来的，依附于收入功能而存在，无法独立发挥作用。税收具有一定的调节功能，但其调节作用是有限的，即使是能发挥调节作用的地方，也取决于各种条件的匹配性，税收无法孤立地发挥作用，不宜夸大税收的作用。更为重要的是，税收调节意味着区别对待，既会产生正面效应，也会出现负面影响。就此而言，税收调节具有不确定性，是一把双刃剑，使用时应综合考虑，避免出现得不偿失的后果。

　　在税负基本稳定条件下推进税制改革。

　　稳定税负，就是在保持目前实际总体税负基本稳定的前提下，通过税制改革，实现税负的结构性调整，以适应国家治理现代化的需要。一个基本的衡量指标是财政收入增长与经济增长保持协调同步，两者之间不应差距太大。稳定税负，是在综合考虑当前及今后一个时期纳税人实际负担能力和财政支出需求的情况下做出的科学判断，是对税制改革提出的一个约束性要求。实现税负结构性调整，既需要统筹协调税收与非税收入，实施联动改革，也需要优化税制结构，调整税收政策，实现税负在税种间、产业间以及纳税人之间的优化。